InconstitucionalIDAD DEL RCFF AL ESTABLECER que LA presentación extemporánea DEL DICTAMEN FISCAL no surte efectos legales.
Los plazos para presentar los dictámenes fiscales correspodientes al
ejercicio fiscal 2007 han fenecido; sin embargo, es probable, por varias
circunstancias, que algunos contrinbuyentes no hayan cumplido con esta
obligación en tiempo.
Al respecto, les presentamos un análisis de la tesis de jurisprudencia
2a./J. 52/2006 emitida por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de
la Nación en la que se determinó que el artículo 49, último párrafo, del
Reglamento del Código Fiscal de la Federación es Inconstitucional.
La corte estimó que es claro que en el caso de la presentación
extemporánea de los dictámenes de estados financieros, la consecuencia de no
surtimiento de efectos legales que establece el artículo 49, último párrafo,
del Reglamento del Código Fiscal de la Federación, constituye una sanción, la
que no puede doctrinariamente equipararse a las multas pecuniarias que al efecto
prevé el artículo 84, fracción IX, del Código Fiscal Federal, por tener
naturaleza distinta, ya que mientras éstas pueden adecuarse a las
circunstancias personales del infractor que permitan su individualización en
cada caso concreto, por su parte, el no surtimiento de efectos legales de la
presentación del dictamen de estados financieros, es una sanción general
aplicable a todo aquel que se coloque en el supuesto de la norma y no es
susceptible de individualizarse, razón por la que aun cuando deba considerarse
también como sanción tributaria, ello únicamente sería para efectos prácticos,
por lo que la contradicción de criterios en este punto es meramente doctrinal o
semántica. Ya que en ambos casos se trata de sanciones aunque de diversos
tipos.
Ahora bien, conviene recordar que, los artículos 32-A y 52 del Código
Fiscal de la Federación establecen, respectivamente, la obligación de
dictaminar los estados financieros de determinados contribuyentes y las
formalidades que deben contener tales dictámenes; sin embargo, no prevén lo
relativo a los plazos de presentación de éstos, sino que para la fijación de
éstos, remiten expresamente al Reglamento del Código Fiscal de la Federación.
No obstante ello, tratándose de la sanción que corresponde al incumplimiento de
tal obligación, el código en mención es explícito al catalogarla como
infracción y establecer su respectiva sanción pecuniaria en los artículos 83,
fracción X y 84, fracción IX, por lo que se estima prudente insertar la parte
que interesa de estos preceptos, así como el 49, último párrafo, del reglamento
en cita, que señala una sanción diversa.
Código Fiscal de la Federación:
"Artículo 32-A. Las personas físicas con actividades empresariales
y las personas morales que se encuentran en alguno de los supuestos de las
siguientes fracciones, están obligadas a dictaminar, en los términos del
artículo 52 del Código Fiscal de la Federación, sus estados financieros por
contador público autorizado.
"...
"Los contribuyentes a que se refiere este artículo deberán
presentar dentro de los plazos autorizados el dictamen formulado por contador
público registrado, incluyendo la información y documentación, de acuerdo con
lo dispuesto en el reglamento de este código."
"Artículo 52. Se presumirán ciertos, salvo prueba en contrario, los
hechos afirmados: en los dictámenes formulados por contadores públicos sobre
los estados financieros de los contribuyentes o las operaciones de enajenación
de acciones que realice; en la declaratoria formulada con motivo de la
devolución de saldos a favor del impuesto al valor agregado; en cualquier otro
dictamen que tenga repercusión fiscal formulado por contador público o relación
con el cumplimiento de las disposiciones fiscales; o bien en las aclaraciones
que dichos contadores formulen respecto de sus dictámenes, siempre que se
reúnan los siguientes requisitos:
"...
"II. Que el dictamen o la declaratoria formulada con motivo de la
devolución de saldos a favor del impuesto al valor agregado, se formulen de
acuerdo con las disposiciones del reglamento de este código y las normas de
auditoría que regulan la capacidad, independencia e imparcialidad profesionales
del contador público, el trabajo que desempeña y la información que rinda como
resultado de los mismos."
"Artículo 83. Son infracciones relacionadas con la obligación de
llevar contabilidad, siempre que sean descubiertas en el ejercicio de las
facultades de comprobación, las siguientes:
"...
"X. No dictaminar sus estados financieros en los casos y de
conformidad con lo previsto en el artículo 32-A de este código, o no presentar
dicho dictamen dentro del término previsto por las leyes fiscales."
"Artículo 84. A quien cometa las infracciones relacionadas con la obligación de llevar contabilidad a que se refiere el artículo 83, se impondrán las siguientes sanciones:
"...
"IX. De $7,060.00 a $70,603.00 y, en su caso, la cancelación de la
autorización para recibir donativos deducibles, a la comprendida en la fracción
X."[1]
Reglamento del Código Fiscal de la Federación
(Reformado, D.O.F. 21 de mayo de 2002)
"Artículo 49. Los contribuyentes obligados a dictaminar sus estados
financieros, así como los contribuyentes que opten por hacerlo, deberán
presentar la documentación a que se refiere el artículo 50 de este reglamento,
por sí mismos o por conducto del contador público registrado que haya elaborado
el dictamen. Dicha presentación deberá efectuarse mediante el envío de
documentos digitales a más tardar durante el mes de mayo del año inmediato
posterior a la terminación del ejercicio fiscal de que se trate ...
"La presentación del dictamen y los documentos citados fuera de los
plazos que prevé este reglamento, no surtirá efecto legal alguno."
Ahora bien, de los preceptos transcritos claramente se advierte que el legislador federal estableció expresamente una sanción de tipo pecuniario para el contribuyente que fuese omiso en presentar su dictamen de estados financieros, o bien, que lo presentara de manera extemporánea; sin embargo, al desarrollar esa regla relativa a la obligación de presentar el dictamen de mérito, el presidente de la República dispuso que la presentación del dictamen fuera de los plazos previstos por el propio Reglamento del Código Fiscal de la Federación no surte efectos legales, lo que implica la privación de un derecho (el que produzca efectos el dictamen) con motivo del incumplimiento de una obligación.
Lo anterior debe entenderse en el sentido de que el precepto
reglamentario en cuestión imposibilita a los contribuyentes a cumplir la
obligación de presentar sus dictámenes de estados financieros fuera de tiempo,
ya que cada vez que intenten presentar posteriormente los dictámenes serán
ineficaces, aun cuando, como ya quedó expuesto, el artículo 32-A del Código
Fiscal de la Federación únicamente ordena la remisión a ese precepto
reglamentario delimitando la materia a la disposición de las reglas, plazos y
formas de presentación de los dictámenes fiscales, pero en ningún momento
remite al reglamento para la imposición de sanción alguna.
Lo anteriormente señalado se traduce en que la sanción de no surtimiento
de efectos legales ante la presentación extemporánea del dictamen de estados
financieros que prevé el artículo 49, último párrafo, del Reglamento del Código
Fiscal de la Federación demuestra que el presidente de la República excedió la
facultad que le confiere el artículo 89, fracción I, de la Constitución
Federal, en primer lugar, porque la remisión contenida en el artículo 32-A del
Código Fiscal de la Federación únicamente se refiere a las reglas, plazos y
formalidades para la presentación de los dictámenes y, en segundo lugar, porque
no se trata de la regulación de una sanción legalmente establecida, pues el
ordenamiento legal reglamentado, en su artículo 84, fracción IX, prevé ya una
diversa sanción (pecuniaria) para el mismo supuesto normativo de
incumplimiento.
Por tanto, es inconcuso que el último párrafo del artículo 49 del
Reglamento del Código Fiscal de la Federación (que dispone el no surtimiento de
efectos del dictamen presentado fuera de tiempo), es violatorio de lo
establecido en el artículo 89, fracción I, de la Constitución Federal, pues
rebasa lo dispuesto por el artículo 84, fracción IX, del Código Fiscal de la
Federación (que reglamenta), el cual prevé una sanción menor (pecuniaria) para
la misma infracción.
Atendiendo a los razonamientos vertidos con antelación se estimó que
debe prevalecer el criterio de la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia
de la Nación, que es el siguiente:
Registro No. 175339
Localización:
Novena Época
Instancia: Segunda Sala
Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta
XXIII, Abril de 2006
Página: 202
Tesis: 2a./J. 52/2006
Jurisprudencia
Materia(s): Constitucional, Administrativa
DICTAMEN
DE ESTADOS FINANCIEROS. EL ÚLTIMO PÁRRAFO DEL ARTÍCULO 49 DEL REGLAMENTO DEL
CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, EN CUANTO PREVÉ QUE SU PRESENTACIÓN
EXTEMPORÁNEA NO SURTE EFECTOS, ESTABLECE UNA SANCIÓN QUE VIOLA EL ARTÍCULO 89,
FRACCIÓN I, DE LA CONSTITUCIÓN FEDERAL, PORQUE EXCEDE A LA SANCIÓN QUE PARA TAL
SUPUESTO FIJA EL ARTÍCULO 84, FRACCIÓN IX, DEL CÓDIGO MENCIONADO.
El
artículo 49, último párrafo, del Reglamento del Código Fiscal Federal, a partir
de la reforma publicada en el Diario Oficial de la Federación el 21 de mayo de
2002, dispone que la presentación extemporánea del dictamen de estados
financieros no surte efecto legal alguno. Ahora bien, de los artículos 32-A,
52, 83, fracción X y 84, fracción IX, del Código Fiscal de la Federación, se
concluye que el precepto reglamentario referido viola el artículo 89, fracción I,
de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, al establecer una
sanción nueva y mayor a la prevista en el Código que reglamenta, catalogando
como más grave la infracción de la presentación extemporánea de dictámenes de
estados financieros, ya que sancionar tal conducta con el no surtimiento de
efectos legales, excede a la sanción que para tal infracción prevé el indicado
artículo 84, fracción IX, consistente en una multa.
Contradicción
de tesis 207/2005-SS. Entre las sustentadas por los Tribunales Colegiados
Primero y Décimo Primero, ambos en Materia Administrativa del Primer Circuito.
24 de febrero de 2006. Cinco votos. Ponente: Juan Díaz Romero. Secretaria:
Silvia Elizabeth Morales Quezada.
Tesis
de jurisprudencia 52/2006. Aprobada por la Segunda Sala
de este Alto Tribunal, en sesión privada del siete de abril de dos mil seis.
Ejecutoria:
1.- Registro No. 19544
Asunto: CONTRADICCIÓN
DE TESIS 207/2005-SS.
Promovente: ENTRE LAS
SUSTENTADAS POR LOS TRIBUNALES COLEGIADOS PRIMERO Y DÉCIMO PRIMERO, AMBOS EN
MATERIA ADMINISTRATIVA DEL PRIMER CIRCUITO.
Localización: 9a. Época; 2a. Sala; S.J.F. y su Gaceta;
XXIII, Junio de 2006; Pág. 393;
En
conclusión, este órgano de justicia consideró que al considerarse que la
presentación extemporánea del dictamen de estados financieros no surte efecto
legal alguno, se viola el artículo 89, fracción I, de la Constitución Política
de los Estados Unidos Mexicanos, al establecer una sanción nueva y mayor a la
prevista en el Código que reglamenta, catalogando como más grave la infracción
de la presentación extemporánea de dictámenes de estados financieros, ya que
sancionar tal conducta con el no surtimiento de efectos legales, excede a la
sanción que para tal infracción prevé el Código Fiscal de la Federación,
consistente en una multa.
Staff
fiscal de GVA Consultoría y Capacitación SC
Dudas o
comentarios: citlalli.morales@gvamundial.com.mx
© GVA
Consultoría y Capacitación. S.C.
[1] El artículo 84-A fracción IX, es el que analizó la
SCJN al momento de resolver la Contradicción de tesis, actualmente, la sanción
que corresponde al artículo 83 fracción X, se encuentra regulada en el artículo
84 fracción IX, todos del CFF.